TEMAS 962 E 981 DO STJ

Da Insuficiência da Hipótese de Dissolução Irregular de Sociedade para Responsabilização de Diretores, Administradores ou Representantes em Exação Tributária

Da Insuficiência da Hipótese de Dissolução Irregular de Sociedade para Responsabilização de Diretores, Administradores ou Representantes em Exação Tributária

Dissolução irregular de sociedade não deve ser utilizada como trocadilho fazendário ou por magistrados excelsos para desconsiderar personalidade jurídica e responsabilizar sócios por mero inadimplemento tributário, a pretexto da Súmula nº 435[1] do Superior Tribunal de Justiça – STJ e em detrimento da Súmula nº 430[2] da mesma Corte Especial.

Ao longo do tempo, houve construção jurisprudencial no sentido de autorizar redirecionamento da execução fiscal contra diretores, sócios-gerentes, administradores e/ou representantes legais da sociedade empresarial, solidariamente à pessoa jurídica, com fundamento no art. 135, inciso III, do Código Tributário Nacional – CTN[3], por considerar que a omissão ao comunicar mudança de domicílio fiscal à Fazenda Pública ou Junta Comercial gera presunção relativa de dissolução irregular de empresa.

Banalizar o instituto da responsabilidade tributária de terceiros[4] talvez implique ausência de limites no redirecionamento de obrigações tributárias excutidas, de forma que, qualquer sócio pode se ver diante de exação tributária propostas pelos órgãos fazendários, que deveria ter sido direcionada contra a pessoa jurídica de direito privado, da qual é cotista ou acionista, o quê, por si só, evidencia a relevância e impacto do debate que será travado na Corte Superior.

Queremos esclarecer, de antemão, que o assunto não é novidade, se arrasta por décadas em nossos Tribunais e já foi alvo de debates acadêmicos em diversas circunstâncias, o quê, de um modo ou de outro, afastou a adequada interpretação do referido artigo da essência que o legislador originário pretendia impregnar-lhe, deslocando-o de sua posição lógico-positiva no ordenamento tributário, cível, empresarial e societário.

O Tema nº 962 de julgamento de recursos repetitivos, acertadamente estabelecido pela excelsa Ministra Assusete Magalhães com base no art. 256-I do STJ e art. 1.036 do Novel Código de Processo Civil – NCPC, com a finalidade de estabelecer-se tese que oriente o julgamento da matéria, trata da “possibilidade de redirecionamento da execução fiscal contra o sócio que, apesar de exercer a gerência da empresa devedora à época do fato tributário, dela regularmente se afastou, sem dar causa, portanto, à posterior dissolução irregular da sociedade empresária”[5].

Enquanto que, a temática nº 981 do STJ, estabelece hipóteses diversas, para situações cujo vetor lógico é o mesmo, o redirecionamento da execução fiscal contra sócio-gerente, administrador ou representante da sociedade empresarial quando verificada ou presumida a dissolução irregular societária, neste último caso, ao constatar a inexistência da empresa no domicílio fiscal indicado ora na Junta Comercial, ora no respectivo órgão fazendário de fiscalização, isto é:

À luz do art. 135, III, do CTN, o pedido de redirecionamento da Execução Fiscal, quando fundado na hipótese de dissolução irregular da sociedade empresária executada ou de presunção de sua ocorrência (Súmula 435/STJ), pode ser autorizado contra: (i) o sócio com poderes de administração da sociedade, na data em que configurada a sua dissolução irregular ou a presunção de sua ocorrência (Súmula 435/STJ), e que, concomitantemente, tenha exercido poderes de gerência, na data em que ocorrido o fato gerador da obrigação tributária não adimplida; ou (ii) o sócio com poderes de administração da sociedade, na data em que configurada a sua dissolução irregular ou a presunção de sua ocorrência (Súmula 435/STJ), ainda que não tenha exercido poderes de gerência, na data em que ocorrido o fato gerador do tributo não adimplido.

Ambas as questões colocam entre a cruz e a encruzilhada as Súmulas nº 430 e 435 do STJ, em que o fundo comum e base legal centra-se na interpretação do citado art. 135, inciso III, do CTN e, porquanto, a primeira estabelece que o “inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente”, ao passo que a segunda, quando verificada ou presumida hipótese de dissolução irregular, assume que a execução fiscal deva ser redirecionada contra sócio com poderes de administração, que o fosse à data da suposta dissolução, concomitantemente ou não, à data da configuração de obrigação tributária inadimplida.

Sendo assim, pode se inferir que os Temas nº 962 e nº 981, pretendem firmar tese de repetitivos quanto à:

• (i) responsabilização de sócio administrador, presente na sociedade à época da ocorrência da obrigação tributária inadimplida e que não deu causa a respectiva dissolução irregular (presumida ou não);

• (ii) responsabilização de sócio administrador que, presente na sociedade na data em que ocorrido o fato gerador da obrigação tributária inadimplida e a dissolução irregular da sociedade (presumida ou não); e

• (iii) se deve ser responsabilizado o sócio administrador ausente na data da constituição da obrigação tributária inadimplida e presente na data da dissolução irregular societária (presumida ou não).

Cumpre esclarecer que, a discussão passa por premissas mais sensíveis às conclusões sintetizadas pelo STJ nos enunciados sumulares e nas respectivas temáticas expostas, quiçá perdendo-se o fio da questão e restando à deriva no labirinto de distorções interpretativas, posto que o art. 135, inciso III, do CTN, foi plasmado no ordenamento jurídico com intuito diverso daquele que a orientação jurisprudencial moderna insiste em imputar-lhe.

O embate de temas acerca da responsabilidade tributária de terceiros no âmbito do STJ deve revestir-se de especial atenção dos magistrados excelsos, de modo que o Estado-Juiz não suplante o Estado-Legislador, nem a Fazenda locuplete-se ilicitamente às custas do responsabilizado e, entre uns e outros, reste o contribuinte e seus sócios, diretores, gerentes e responsáveis, à míngua de qualquer segurança jurídica para o devido exercício de suas atividades, tão necessárias à vida econômica e financeira do Estado, tampouco se desnature por completo os institutos jurídicos da responsabilidade tributária, da desconsideração da personalidade jurídica e da autonomia da pessoa de direito privado face aos seus sócios[6].

Uma certa lógica e proporcionalidade jurídica guiou o entendimento do legislador na confecção da norma, tanto isso é verdade que, o anteprojeto do CTN de autoria do Professor Rubens Gomes de Sousa, pretendia imputar responsabilidade absoluta ao contribuinte de fato e de direito pela obrigação tributária contraída, mesmo que o representante legal, diretor, sócio-gerente ou administrador agisse com dolo e má-fé, isto é, com infração à lei ou excesso de poder, preservando a autonomia da personalidade jurídica na relação obrigacional[7].

Nesse sentido, quando da publicação do texto normativo, incumbe recobrar que a redação do artigo tinha por finalidade sancionar de forma pessoal, total, plena e exclusiva as pessoas físicas que agissem dolosamente na administração da pessoa jurídica de direito privado, imputando-lhes a responsabilidade pela satisfação da obrigação tributária e das penalidades tributárias, se houvessem, decorrentes do ato ilícito ou excessivo, bem como, da infração praticada, à margem da lei, do contrato social ou do estatuto[8].

Para que se consuma a compreensão originária, que se frise: a responsabilidade tributária de terceiros na modalidade culposa, decorrente de negligência, imperícia ou imprudência, em que a obrigação tributária excutida se dá de forma solidária em caráter subsidiário, teria ficado a cargo das hipóteses previstas nos incisos do anterior art. 134 do CTN, de forma que, prima facie, seria impossível cominar a interpretação dos incisos e caput do referido artigo com a dos incisos e caput do art. 135, do mesmo diploma legal, o qual não pode prescindir de dolo[9].

De igual modo, verifica-se que o espírito da norma tributária em si, conforme enunciados nos dispositivos em análise, distinguia a sociedade de pessoas das sociedades de capital, imputando com maior rigor e com trato sucessivo na disposição do CTN a doutrina de disregard of legal entity – desconsideração da personalidade jurídica – para fins de deslocamento da responsabilidade tributária para terceiros, de forma subsidiária, solidária e/ou pessoal, consoante cada hipótese, em detrimento do binômio Fisco-Contribuinte, da relação obrigacional tributária.

Isto é, para fins do disposto no art. 134, inciso VII e parágrafo único, do CTN[10], no caso de encerramento irregular das atividades de sociedades em nome coletivo e/ou outras que não se enquadrem como sociedades de capital, ou seja, sociedades anônimas ou por cotas de responsabilidade limitada, os sócios responderiam solidariamente em caráter subsidiário com seu patrimônio e, de forma diversa, tratando-se de sociedades anônimas e/ou por cotas de responsabilidade limitada, visto exigir-se dessas maior autonomia em relação aos sócios e seus respectivos bens.

O vetor jurídico-positivo comum, numa interpretação sistemática do CTN, que se revela da análise da natureza jurídica desses tipos societários na norma tributária, indicam que, quanto maior a autonomia da pessoa jurídica face aos seus sócios, administradores, representantes legais e diretores, maior deveria ser o rigor normativo para descaracterizar a personalidade jurídica da empresa, com a finalidade de excutir-se o patrimônio pessoal dos sócios para satisfação do crédito tributário.

Portanto, aos representantes com poder de gerência (legal, sócio-gerente, administrador e etc.) das sociedades de capital (anônimas e/ou limitadas), a que se destinava a hipótese do art. 135, inciso III, do CTN, tornando imprescindível a presença de dolo específico, que consistisse na intenção de fraudar a lei, o contrato social ou estatuto, isto é, praticar duplicidade de escrita fiscal, falsificação de guias de recolhimento, desvios, contrabandos e/ou descaminhos de mercadorias, simulacro de operações e negócios jurídicos, celebração de negócios jurídicos paralelos ou à margem da própria sociedade limitada ou anônima pelo administrador, realização de atos que extrapolem as atribuições contratuais, estatutárias ou legais do próprio administrador ou sócio, praticar evasão fiscal, agir com manifesto abuso de poder, dentre outras hipóteses das quais decorresse o inadimplemento e/ou a obrigação tributária excutida.

Ademais, a expressa referência a “obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração da lei, contrato social ou estatuto” do dispositivo, excluía toda e qualquer obrigação tributária que não defluísse diretamente do ato praticado ilicitamente pelos diretores, sócios-gerentes, administradores ou representantes legais da sociedade de capital (anônima ou limitada), em prestígio à autonomia de que se reveste a natureza jurídica da pessoa de direito privado.[11]

Dessa forma, não se pode atribuir interpretação extensiva à normas restritivas de direitos, como é o caso, que visava preservar a própria autonomia patrimonial da pessoa jurídica em relação aos seus sócios e administradores, contrariamente ao que tem decidido os Tribunais e defendido alguns eméritos doutrinadores.[12]

Esse era, inclusive, a nosso ver, e resguardando-se melhor juízo do tema, acerto legislativo em termos de política tributária e finanças públicas, com efeitos extrafiscais e econômicos, que deslocava a relação obrigacional para terceiros, nas medidas e proporções de eventuais ilícitos praticados e do crédito tributário decorrente do ato fraudulento, excessivo ou abusivo, em suma, desviado da norma jurídica, de direito público e privado, preservando-se igualmente a autonomia patrimonial da pessoa jurídica de direito privado face aos seus sócios acionistas ou cotistas, bem como, sócio-gerente, administrador ou representante.[13]

Os juristas pátrios, dividiram-se quanto ao aspecto da solidariedade ou da subsidiariedade da responsabilidade, admitindo-se o redirecionamento da exação fiscal contra as pessoas indicadas no dispositivo de forma exclusiva e pessoal e, portanto, sem qualquer responsabilidade imputável ao contribuinte (i.e., a sociedade empresarial)[14], ou se mantendo ambos (contribuinte e responsável) vinculados à obrigação tributária excutida, de forma a garantir a satisfação do crédito tributário, admitindo-se eventuais ações de regresso da pessoa jurídica contra o administrador, sócio-gerente, diretor ou responsável doloso[15] ou ainda, a de ser a hipótese referenciada como a de substituição tributária pura[16], resumidamente, se a responsabilidade tributária na hipótese tratada é solidária ou exclusiva.

Em nosso sentir, a relação tratada na responsabilidade tributária de terceiros, guarda vínculo com seu caráter excepcional e sancionatório, de modo que, nas hipóteses tratadas no art. 134, mormente em seu inciso VII, excute-se o patrimônio da pessoa jurídica primeiramente e, verificando-se a culpa decorrente de omissão dos sócios nas sociedades cuja responsabilidade seja pessoal, subsidiariamente, adentra-se o patrimônio do terceiro.

Já no que se refere à hipótese em exame, a norma é expressa ao determinar que a responsabilidade é pessoal, implicando-lhe caráter exclusivo, total, pleno e ainda mais sancionatório e excepcional, relacionado, a este modo, com o aspecto doloso da conduta, importa dizer, se o caso é de solidariedade tributária típica, nos casos de dissolução irregular, admite-se a interpretação de que ao artigo 135, inciso III, do CTN, aplica-se caráter culposo, desvirtuando a interpretação sistemática do código.

Ambas as hipóteses comportam problemas difíceis de sanar, visto que dissonantes quanto ao antecedente e consequente da norma jurídica do artigo em comento, qual seja, o de agir com dolo específico na gerência de sociedade anônima ou por cotas de responsabilidade limitada e, por isso, ser pessoalmente responsabilizado pela obrigação tributária do ato decorrente, incluindo-se o pagamento dos tributos inadimplidos, juros moratórios, multas e outras penalidades cabíveis.

A jurisprudência, admitindo solidariedade entre contribuinte e responsável, guiou-se, com relativo acerto, no sentido de que tal responsabilidade, impõe-se como de caráter subjetivo, excepcional e sancionatório, pressupondo a existência de dolo específico, ou seja, a intenção concreta de cometer infração tributária ou agir com excesso e, para o que interessa, também a de realizar a dissolução irregular empresarial[17].

Neste ponto específico, cabe ponderar que, se assim se firmou o entendimento da jurisprudência majoritária, e este deve ser o entendimento que guiará o julgamento do tema na Corte Superior, não se pode ignorar os ditames da Lei Maior, visto tratar-se de sanção excepcional de responsabilidade subjetiva que decorre de infração, isto é, mesmo diante de casos de dissolução irregular de sociedade, devem ser respeitadas as premissas do art. 5º, incisos II, LIV, LV e XXXIX, da Constituição Federal.

Queremos com isso dizer que, a infração caracterizadora da hipótese do artigo em comento, muito embora não seja um tipo penal, possui certa identidade material com a questão, por partir da premissa de que há conduta dolosa que vise atingir a finalidade de fraude contra a Fazenda Pública que concretize o ato ou que beneficie o agente em detrimento da pessoa jurídica de direito privado, que restará obrigada à satisfação da obrigação tributária do ato decorrente.

Assim, tanto o STJ quanto as Procuradorias da Fazenda, têm sustentado que por decorrer um dever de probidade do administrador empresarial de sociedades de capital, de manter atualizado o registro de domicílio fiscal da pessoa jurídica de direito privado, e em decorrência de interpretação sistemática do art. 1.150 e art. 1.151 do Código Civil, como do art. 1 e art. 32 da Lei nº 8.934/94, a irregular dissolução de sociedade equipara-se a ilícito administrativo e tributário.

Este é, inclusive, o entendimento que dá esteio ao enunciado da Súmula 435 do STJ. Ocorre, porém, que, a interpretação lógico-positiva do ordenamento jurídico tributário, deve compreender o todo da norma erigida no art. 135, inciso III, do CTN, e não apenas parte de sua redação, que se conforme às pretensões fazendárias em inúmeros casos, qual seja, muito embora, ainda que se possa equiparar a dissolução irregular a hipótese simples de ilícito, para responsabilização pessoal da pessoa com poder de gerência da sociedade, é imprescindível a existência de dolo específico do qual decorra a obrigação tributária ou seu respectivo inadimplemento.

Há que se considerar ainda que, diferentemente da hipótese tratada no art. 134, inciso VII, do CTN, que diz respeito a sociedades cuja responsabilidade é pessoal do sócio, na dissolução de sociedade por cotas ou anônimas, não se pode presumir a apropriação dos bens da sociedade pelos sócios administradores, somenos que tal tenha ocorrido ante a não comunicação da mudança de domicílio fiscal.

A essa altura, por conseguinte, é preciso dizê-lo de forma objetiva: não pode ser qualquer inadimplemento de obrigação tributária nem qualquer dissolução empresarial havida como irregular, somenos aquela presumida iuris tantum da empresa que deixa de funcionar no domicílio fiscal sem comunicação aos órgãos competentes, que enseje a desconsideração da personalidade jurídica e responsabilização de sócios administradores, gerentes, diretores ou representantes das sociedades anônimas ou por cotas de responsabilidade limitada, sob pena de gravame do instituto da responsabilidade tributária de terceiros e da desconsideração da personalidade jurídica.

Transcrevemos lição do emérito Professor Paulo de Barros Carvalho, que traduziu com êxito e acuidade o impasse existente quanto à interpretação tortuosa do artigo em referência, subjacente às temáticas nº 962 e nº 981 do STJ e dos Enunciados nº 430 e 435 de Súmulas pela Corte Superior:

Mesmo que existam débitos tributários devidos pela empresa extinta, também nos casos de dissolução irregular faz-se notar a relevância de conjunto probatório que ateste o intuito doloso, por parte do representante legal, de comprometer as garantias patrimoniais da empresa para satisfazer os créditos tributários, atuando o sócio-gerente com objetivos estranhos aos interesses do contribuinte representado. Decerto, as informações certificadas pelo oficial de justiça no do processo de que a pessoa jurídica executada não foi localizada no seu domicílio fiscal não exprimem elementos suficientes para atestar a atuação dolosa dos administradores e sócios. Supor que um fato tenha acontecido ou que sua materialidade tenha sido efetivada não é o mesmo que exibir a concretude de sua existência, mediante prova, conferindo-lhe segurança e certeza. A dissolução irregular da pessoa jurídica é evento contingente na caracterização da responsabilidade tributária do administrador e acionista. Há situações em que o encerramento das atividades empresariais, combinado com a impossibilidade de quitação de tributos devidos, estão dissociadas de qualquer má-fé do sócio na gestão da empresa com o fim de prejudicar o Erário.[18]

Significa dizer que, para que o fato da suposta dissolução irregular subsuma-se à norma citada do CTN, permitindo a descaracterização da personalidade jurídica da sociedade empresarial e o redirecionamento da execução fiscal contra a pessoa do representante legal, sócio-gerente, administrador e outros que detenham poder de gerência, deve constituir-se no curso do processo judicial evidência clara e insofismável de atos dolosos por parte dos agentes enunciados ao inciso III do artigo em comento, de dilapidação patrimonial em detrimento dos créditos devidos aos órgãos fazendários, a exemplo da existência de estruturas societárias paralelas e criação de novas sociedades destinadas aos mesmos fins empresariais, negócios jurídicos simulados, bem como, que a ausência da empresa no domicílio fiscal da empresa constitua dissimulação que vise furtar-se ao pagamento de tributos, existência de estruturas societárias com pessoas interpostas, esvaziamento do patrimônio da empresa, dentre outros.

Não existe dolo que se presuma para a devida aplicação do artigo, a pretexto do Enunciado sumular nº 435 do STJ e, por isso mesmo, a Súmula contrapõe-se à sua anterior, de nº 430, de modo que, as discussões dos Temas nº 962 e 981, devem sanar a interpretação equívoca que pode ser feita do art. 135, inciso III, do CTN.

Importa esclarecer, ainda, que se a hipótese de que trata a norma do CTN pressupõe a existência de dolo específico e, consequentemente, a intenção de infringir a lei, o contrato social ou estatuto, furtando-se indefinidamente ao pagamento de tributos devidos, mediante dissolução irregular de sociedade, o entendimento que deve prevalecer, considerando a natureza jurídica do instituto, é a de que o agente infrator seja pessoalmente responsabilizado, eis a primeira questão que importa aos desdobramentos do julgamento dos temas nº 962 e 981 que devem ser firmados pelo STJ.

Adiante, o intuito doloso deve ser comprovado nos casos de dissolução irregular, haja vista tratar-se de dolo específico, de forma que, não se possa fazer trocadilho de dolo específico com dolo genérico, nem daquele com culpa, porquanto, dolo ainda é dolo e necessita de provas vetustas por parte do órgão fazendário e seus representantes, para admitir-se o redirecionamento da execução fiscal ao terceiro responsável.

A segunda questão, é corrigir a interpretação quanto à solidariedade que deflui do artigo, visto que a norma é manifesta quanto aos seus efeitos, oriundos de conduta dolosa, eivada de má-fé, dos agentes citados no referido inciso III, isto é, imputar-lhes o redirecionamento da responsabilidade pela obrigação tributária de forma pessoal, plena, total e exclusiva.

Quanto a este aspecto, é irrelevante que a sociedade empresarial tenha se beneficiado do ato em si, posto que admitir tal argumento é ampliar o sentido da norma, como erigida e textualizada no próprio código.

Finalmente, incumbe delimitar o alcance da norma, haja vista não se tratar da subsunção de qualquer obrigação tributária inadimplida, mas daquela que se origine do ato ilícito ou desviado, praticado com dolo específico pelo referido agente, em nome da pessoa jurídica de direito privado.

Adentremos, pois, nos temas representativos de controvérsias em análise, como apresentados à deliberação plenária, isto é, partindo das premissas estabelecidas de que não se encontrando domicílio fiscal presuma-se dissolução irregular empresarial e que, os efeitos da norma repercutem de forma solidária entre contribuinte e responsável.

Ótima síntese da questão, nesta toada, nos apresenta Mizabel Derzi, atualizando a excelente obra de Aliomar Baleeiro[19]:

O Código Tributário Nacional gradua ainda, segundo o grau de culpa, a responsabilidade dos terceiros arrolados no art. 134. Se houver dolo no descumprimento do dever por parte daqueles terceiros, aplicar-se-á à espécie o art. 135 e não o art. 134; e mais, a responsabilidade estender-se-á às infrações, segundo o art. 137, III. A responsabilidade dos sócios no caso da dissolução da sociedade não se estende a todo e qualquer tributo devido pela sociedade. Quem dita o limite da responsabilidade dos sócios é a lei societária que, no caso das sociedades limitadas, estabelece hipótese em que não há qualquer responsabilidade. Em princípio, se o capital da sociedade foi integralizado e a dissolução foi regular, o sócio não responde. No entanto, se ocorre a dissolução irregular da sociedade, aqueles que a provocaram por omissão ou ação serão responsabilizados. A presunção é de que todos os sócios são responsáveis, mas trata-se de presunção relativa que admite prova em contrário. Além do mais, o redirecionamento da execução deve ser feito somente aos sócios que permaneciam na sociedade no momento da dissolução, não podendo ser responsabilizados os sócios que já tenham se desligado.

Ademais, a orientação majoritária é, justamente, que, a dissolução irregular da sociedade, mesmo que presumida, caracteriza hipótese de infração à lei[20], importando à resolução dos Temas nº 962 e nº 981, saber se quem dá causa à dissolução irregular da sociedade deve ser responsabilizado pessoalmente por obrigação tributária inadimplida, cujo fato gerador tenha se originado anteriormente à suposta infração, qual seja, a própria dissolução.

Verifica-se das hipóteses articuladas inicialmente para discussão da Corte Especial que a equiparação irrestrita da dissolução irregular como suficiente a ensejar o redirecionamento da execução fiscal contra sócio-gerente criada pela jurisprudência, criou entraves de solução, em decorrência de premissas mal estipuladas, isso porque, a dissolução da sociedade não é fato gerador de tributos, per si.

Logo, conforme anteriormente exposto, o problema só pode ser resolvido com a interpretação sistemática do art. 135, inciso III, do CTN, que pressupõe a existência de ato doloso, de caráter específico, em contrariedade à lei, contrato social ou estatuto, do sócio com poderes de administração, do qual resulte a obrigação tributária, o quê, significa dizer, deve ser responsabilizado pessoalmente pela obrigação tributária inadimplida, aquele que a deflagrou com agir dissonante das normas legais e particulares.

Verifica-se, portanto, que a questão não deve quedar-se tanto na dissolução irregular da sociedade em si, exceto se praticada com o propósito específico de furtar-se ao pagamento de tributos, mas no fato de que a obrigação tributária inadimplida decorra de ato doloso do sócio com poderes de administração, caso em que, comprovando-se este agir na dissolução irregular (presumida ou não) e/ou à época da constituição da obrigação tributária não adimplida, por meio de provas que atestem simulacro, fraude, negócios paralelos no mesmo ramo de atividade e etc., afaste-se a aplicação da Súmula nº 430 e se faça incidir a Súmula nº 435, ambas do STJ, imputando responsabilidade tributária pessoal e exclusiva ao agente.

Sendo assim, qualquer das hipóteses ventiladas à discussão plenária da Corte Especial, poderão ser aplicadas fielmente ao espírito do artigo analisado, afastando a insegurança jurídica, bem como, interpretações equívocas dos enunciados em questão e, igualmente, de forma que, evite-se o desvirtuamento do instituto da responsabilidade tributária de terceiros, da desconsideração da personalidade jurídica e a autonomia patrimonial da pessoa jurídica de direito privado face aos seus sócios e administradores, escapando à armadilha de aplicar-se por sinonímia os termos “dissolução irregular” e “dolo específico”, na subsunção dos fatos às normas tributárias.

Destarte, a aplicação do art. 135, inciso III, CTN, deve restringir-se aos administradores de bens de terceiros, no caso, da pessoa jurídica de direito privado, estritamente vinculados à conduta infratora, da qual se origine a obrigação tributária, isto é, ao administrador à época do fato gerador que age com dolo específico à revelia das normas tributárias, independentemente de estar presente à época da dissolução irregular (que é fato apartado) ou, ao administrador da data da constituição da obrigação tributária que, concomitantemente, desencadeie a dissolução irregular.

BIBLIOGRAFIA:

BALEEIRO, Aliomar; DERZI, Misabel Abreu Machado. Direito Tributário Brasileiro. 12ª Ed. Rio de Janeiro: Forense, 2013.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 30ª ed. São Paulo: Saraiva, 2019.

COELHO, Fábio Ulhoa. Curso de direito comercial: direito de empresa. Vol. I. 23ª ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2019.

COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário: Constituição e Código Tributário Nacional. 3ª Ed. São Paulo: Saraiva, 2013.

FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2005.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 34ª Ed. São Paulo: Malheiros, 2013.

MARTINS, Ives Gandra da Silva, et al. Comentários ao Código Tributário Nacional. Vol. 2. Saraiva: 3ª Ed., 2002.

VILANOVA, Lourival. Escritos Jurídicos e Filosóficos. Vol. 1. São Paulo: Axis Mundi; IBET, 2003.

[1] Súmula nº 435: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.

[2] Súmula nº 430: O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.

[3] Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:

[…]

III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.

[4] Usualmente definido como: “situação que a pessoa chamada a responder pelo débito do contribuinte deixou de cumprir um dever próprio, legalmente estabelecido.” COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário: Constituição e Código Tributário Nacional. 3ª Ed. São Paulo: Saraiva, 2013, p. 223.

[5] Tema nº 962: Discute-se a possibilidade de redirecionamento da execução fiscal contra o sócio que, apesar de exercer a gerência da empresa devedora à época do fato tributário, dela regularmente se afastou, sem dar causa, portanto, à posterior dissolução irregular da sociedade empresária.

[6] Nesse sentido, é válido colecionar os ensinamentos do notável jusfilósofo Lourival Vilanova: “Sem a existência do Judiciário, as normas emitidas pelo Legislativo ficariam à mercê da observância espontânea dos indivíduos, mas quando desatendidas seriam insusceptíveis de aplicação, por lhes faltar o órgão posto acima das partes para resolver a contenciosidade. Ou então seriam impostas por mão própria, que nem sempre distribui a exata fração de justiça que a controvérsia requer. Por sua vez, sem agente habilitado para prefixar em regras gerais de comportamento humano o que é devido e o que não é devido fazer, o agente que julgasse a controvérsia ficaria sem critério objetivo para dizer, no caso, o justo. E como não pudesse descair os braços, num gesto vencido de impotência de julgar, ou criaria, ele julgador, a regra genérica em cuja órbita incluísse o concreto, ou ajuizaria caso por caso, sem medida geral prévia, enredando-se num casuísmo infindável, porque a vida compõe-se, decompõe-se e recompõe-se em casos ou ocorrências nunca duas exatamente iguais ou superponíveis pelos mesmos traços. Em ambas as hipóteses, o juiz assumiria posições perigosas, sobreexcedendo, mais ainda, a difícil arte de julgar. Mesmo quando julgar encontra em regras objetivas, que as não fez o juiz, medidas certas e determinadas de distribuir o justo, ainda assim, com setas indicadoras que apontam o caminho da verdade legal, julgar é difícil: não é ato que feito, desfeito está o vínculo com quem o praticou. Não há esse completo desvínculo. Há, sim, um comprometimento da personalidade inteira, de sorte que, julgando o conflito humano, não lava as mãos o juiz, nem se desveste de seu hábito simbólico, como se cumprisse mera tarefa manual. Pois bem. Sem o agente legislativo, o juiz seria legislador, o que lhe daria descomedido poder. Ou julgaria sem norma, o que lhe proporcionaria descomedido arbítrio.” VILANOVA, Lourival. Escritos Jurídicos e Filosóficos. Vol. 1. São Paulo: Axis Mundi; IBET, 2003, p. 355.

[7] “Art. 247. As pessoas naturais ou jurídicas são pessoalmente responsáveis, nos termos do disposto no art. 230, pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias decorrentes de atos regularmente praticados por seus mandatários, funcionários, prepostos ou empregados.

Parágrafo único. Quanto às pessoas jurídicas de direito privado, o disposto neste artigo aplica-se às obrigações tributárias decorrentes de atos praticados pelos respectivos diretores, gerentes ou administradores, ainda que com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto.”

Anteprojeto do Código Tributário Nacional.

[8] Vide: MARTINS, Ives Gandra da Silva, et al. Comentários ao Código Tributário Nacional. Vol. 2. Saraiva: 3ª Ed., 2002, pp. 269 – 273.

[9] Há dois elementos imprescindíveis para caracterização do instituto referido: “1. Elemento Pessoal – refere-se ao sujeito responsável pelo crédito tributário: executor material, partícipe ou mandante da infração. É o administrador da sociedade, podendo ser sócio, acionista, mandatário, preposto, empregado, diretor, gerente ou representante. Não poderão ser incluídas nesse conjunto as pessoas sem poder para decidir sobre a realização de fatos jurídicos, ou com poderes e que, no caso concreto, não tiveram qualquer participação no ilícito; 2. Elemento fático – refere-se às condutas reveladoras de infração que exija dolo/excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto.” FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade Tributária e o Código Civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2005, p. 124.

[10] Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

[…]

VII – os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório.

[11] A propósito, vale observar as lições de Zelmo Denari: “Dando fecho ao tema, podemos chegar, ainda que por diversos caminhos, à seguinte conclusão: os sócios-gerentes de limitadas, bem como os diretores de sociedades anônimas não respondem pessoalmente, isto é, com seus bens particulares, por todas as obrigações tributárias da sociedade, mas somente por aquelas resultantes da inobservância dos preceitos básicos que concorrem para a formação do crédito tributário. Assim, quando uma sociedade comercial desobedece exigências legais (v.g., furtando-se denunciar ou declarar operações tributáveis) sujeita-se, ipso facto, à ação fiscal, podendo a fiscalização proceder o levantamento do qual resulte a lavratura do auto de infração. Neste caso, o debitum decorrente desse levantamento fiscal é, na linguagem do código, uma obrigação resultante de infração da lei, implicando, portanto, responsabilidade pessoal dos administradores daquela sociedade. A contrário sensu, tratando-se de operações regularmente escrituradas e denunciadas pelo contribuinte, mas, de todo modo, inadimplidas, a responsabilidade pessoal dos administradores deixa de subsistir, por isso que não se trata, com rigor terminológico, de uma obrigação resultante de infração da lei. A questão não pode assumir outra quadratura: o propósito do legislador foi o de responsabilizar pessoalmente os sócios-gerentes e administradores de empresas privadas quanto às obrigações tributárias resultantes de sonegação, fraude fiscal ou irregularidades, constatadas por iniciativa da fiscalização e apuradas através de auto de infração.” DENARI, Zelmo. Responsabilidade dos administradores de sociedades comerciais, in Revista da PGE, vols. 13-15, ps. 328-329. In: DENARI, Zelmo, Curso de Direito Tributário. 2ª Ed., São Paulo: Forense, 1991 – ps. 269-270.

[12] “Poder-se-ia, assim, sustentar que a obrigação, pela qual respondem, há de ser resultante de atos irregularmente praticados. O próprio nascimento da obrigação tributária já teria de ser em decorrência de atos irregulares. Mas tal posição levaria a excluir-se a responsabilidade em exame toda vez que os atos irregulares, violadores da lei ou do estatuto, fossem posteriores à ocorrência do fato gerador do tributo. Operar-se-ia, assim, injustificável redução no alcance da regra jurídica em estudo.” – MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 34ª Ed. São Paulo: Malheiros, 2013. p. 165.

[13] O princípio da autonomia patrimonial da pessoa jurídica, aliás, se reveste de supina importância para o Direito Comercial, sendo seu conteúdo normativo verdadeiro vetor de interpretação das demais normas do sistema normativo, de tal modo que o intérprete deve, necessariamente, respeitá-lo na maior medida possível, sendo sua aplicação afasta apenas diante de previsão legal. Este princípio, como bem destaca Fábio Ulhoa Coelho, “tem o sentido de limitar, por exemplo o risco, de forma a que as pessoas não receiem investir em atividades econômicas em razão da possibilidade de elevado comprometimento de seu patrimônio.” COELHO, Fábio Ulhoa. Curso de direito comercial: direito de empresa. Vol. I. 23ª ed. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2019, p. 121.

[14] Sustentada por Bernardo Ribeiro de Moraes, Luciano Amaro, Zelmo Denari.

[15] Sustentada por Ricardo Lobo Torres, Cláudio Carneiro, Hugo de Brito Machado e por parcela considerável da jurisprudência.

[16] Sustentada por Luiz Emygdio da Rosa Junior.

[17] Vide REsp nº 1.643.944/SP: “TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. REDIRECIONAMENTO DA EXECUÇÃO FISCAL. EXERCÍCIO DA GERÊNCIA À ÉPOCA DOS FATOS GERADORES E DA DISSOLUÇÃO IRREGULAR. 1. Inicialmente, cumpre destacar que o mero inadimplemento de obrigação tributária não mais justifica o redirecionamento da execução para os sócios da executada, conforme Súmula 430, do Superior Tribunal de Justiça: ‘O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente’. 2. Para tanto, se faz necessária a prova do abuso de personalidade jurídica da sociedade, na forma de excesso de poder ou de infração à lei, contrato social ou estatuto, nos termos do artigo 135, do Código Tributário Nacional, ou ainda se constatada a dissolução irregular da empresa, consoante entendimento do Superior Tribunal de Justiça disposto na Súmula 435: ‘Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente’. 3. Além disso, compartilho do mesmo entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça no sentido de que ‘o redirecionamento da execução fiscal ao sócio, em razão de dissolução irregular da empresa, pressupõe a respectiva permanência no quadro societário ao tempo da dissolução’, bem como que os fatos geradores sejam anteriores ao ingresso do sócio na sociedade e, ainda, que este tenha exercido à época a função de gerência ou administração. 4. Na hipótese dos autos, os fatos geradores datam de 02/2003 a 01/2004, sendo que nesta época os Srs. Dourival Donizete e Margarida Silva não faziam parte do quadro societário, segundo a ficha cadastral da JUCESP, pois ingressaram na sociedade apenas em 04/12/2007 (fl. 194). 5. Agravo desprovido.” E, no mesmo sentido, o REsp nº 1.645.281/SP, que dão esteio ao Tema nº 981 do STJ.

[18] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 30ª ed. São Paulo: Saraiva, 2019, p. 563-564.

[19] BALEEIRO, Aliomar; DERZI, Misabel Abreu Machado. Direito Tributário Brasileiro. 12ª Ed. Rio de Janeiro: Forense, 2013. p. 1.151.

[20] Nesse sentido o REsp nº 1.645.333/SP: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. EXECUÇÃO FISCAL. DISSOLUÇÃO IRREGULAR. REDIRECIONAMENTO AO SÓCIO. IMPOSSIBILIDADE. SÓCIO QUE PASSOU A INTEGRAR A SOCIEDADE APÓS A OCORRÊNCIA DOS FATOS GERADORES. AGRAVO DE INSTRUMENTO IMPROVIDO. – A dissolução irregular consubstancia hipótese de infração à lei, acarretando a inclusão dos sócios no polo passivo do feito executivo, nos termos da Súmula 435 do Colendo Superior Tribunal de Justiça. Para se aferir eventual dissolução irregular, indispensável a comprovação da citação do contribuinte, se necessária pelo Oficial de Justiça ou por via editalícia, atestando a não localização da empresa executada. – Na hipótese dos autos, verifica-se que a executada deixou de funcionar no seu endereço fiscal, conforme se infere da certidão lavrada pelo Oficial de Justiça em 14/03/2014, sendo plenamente cabível o redirecionamento da execução fiscal contra os sócios se devidamente comprovado que estes ostentavam a condição de administradores ou gerentes tanto à época dos fatos geradores quanto da caracterização da dissolução irregular. – No presente caso, o sócio não deve ser incluído no polo passivo da execução fiscal, uma vez que não exerceu poderes de administração/gerência quando dos fatos geradores dos indigitados débitos tributários. Precedentes do C. STJ e desta Egrégia Corte Regional.

– Agravo de instrumento a que se nega provimento.